Лист ДПС України від 01.11.2012 № 4536/0/61-12/15-2116 "Про надання індивідуальної податкової консультації з плати за користування надрами"

Державна податкова служба України на запити ПАТ <…….>   про надання індивідуальної податкової консультації з плати за користування надрами (далі – Плата), керуючись норами ст. атті 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс) повідомляє.

1.  <…….>:

„На нашому підприємстві товарною про­дук­цією є:

– марганцевий концентрат;

– марганцевий агломерат.

Сировиною для ви­роб­ни­ц­т­ва агломерату є частина марганцевого концентрату, що вироблений підприємством.”.

Питання:

„Що є об’єктом оподаткування платою за користування надрами:

– обсяг валового концентрату (загальний обсяг виробленого кон­цент­ра­ту, призначений для реалізації та виробництва агломерату);

– обсяг товарного концентрату (обсяг концентрату, призначеного для реа­лізації);

– обсяг товарного концентрату та агломерату (призначеного для реа­лі­за­ції) ?”.

Підпунктом 263.2.1 п. ункту 263.2 ст. атті 263 розд. ілу ХІ „Плата за користування над­ра­ми” Кодексу визначено, що:

„Об’єктом оподаткування плати за користування надрами для ви­до­бу­ван­ня корисних копалин по кожній наданій в користування ділянці надр, що ви­зна­че­на у відповідному спеціальному дозволі, є обсяг видобутої у податковому (звітному) періоді корисної копалини (мінеральної сировини)”.

У п.п. ідпунктом 14.1.128 п. ункту 14.1 ст. атті 14 розд. ілу І „Загальні положення” Кодексу вста­нов­ле­но, що:

„обсяг видобутих корисних копалин (мінеральної сировини) – обсяг товарної про­дукції гірничодобувного підприємства, що відповідно до Положення (стан­дар­ту) бухгалтерського обліку 9 „Запаси” обліковується гірничодобувним під­при­єм­ст­вом як запаси – активи, вартість яких може бути достовірно визначена, для яких існує імовірність отримання їх власником – суб’єктом господарювання еко­но­мічної вигоди, пов’язаної з їх використанням, та які складаються з: сировини, призначеної для обслуговування виробництва, у тому числі шляхом виконання господарських договорів про послуги з давальницькою сировиною, та адміністративних потреб; готової продукції, що виготовлена на гірничодобувному підприємстві, у тому числі шляхом виконання господарських договорів про послуги з давальницькою сировиною, призначена для продажу і відповідає технічним та якісним характеристикам, передбаченим договором або іншим нормативно-правовим актом.”.

Разом з тим, п. ункту 263.3 ст. атті 263 Кодексу визначено, що:

„Види видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) визначаються платником відповідно до затверджених законодавством переліків видів корисних копалин, а також кодифікації товарів та послуг з урахуванням затверджених платником схем руху видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) на виробничих дільницях та місцях зберігання з урахуванням складу вихідної сировини, умов конкретного виробництва, особливостей технологічного процесу та вимог до кінцевої продукції.”.

З огляду на викладене, у випадку наведеному ПАТ, є два об’єкти опо­дат­ку­вання Платою: товарний марганцевий концентрат та товарний ма­р­ган­це­вий агломерат, що призначені для реа­лі­за­ції.

2.  <…….>:

„Видобування корисної копалини (марганцевої руди) відбувається в одному податковому періоді, фактична реалізація товарної продукції відбувається в наступному податковому періоді.”

Питання:

„Вартість корисної копалини визначається за розрахунковою вартістю, оскільки фактична ціна реалізації у відповідності до пп. 263.6.1 ПКУ відсутня ?”

У листі ПАТ <…….>  зазначено, що видобутою корисною копалиною для ПАТ є товарний марганцевий концентрат та товарний ма­р­ган­це­вий агломерат.

Таким чином, марганцева руда, як один із видів сировини, для якого не завершено комплекс технологічних операцій (процесів) з видобування у звітному (по­датковому) періоді, не є об’єктом оподаткування Платою. При цьому, від­по­від­но до п.п. ункту 263.6.7 п. ункту 263.6 ст. атті 263 Кодексу:

„Сума витрат, понесених на провадження господарської діяльності з ви­до­бування корисних копалин, щодо яких у податковому (звітному) періоді за­вер­шено комплекс технологічних операцій (процесів) з видобування, повністю вклю­чається до розрахункової вартості видобутих корисних копалин за від­по­від­ний податковий (звітний) період.”.

Таким чином, у випадку відсутності у звітному (податковому) періоді опе­ра­цій з реалізації товарної продукції гірничодобувного підприємства, в значенні п.п. ідпунктом 14.1.128 п. ункту 14.1 ст. атті 14 Кодексу, вартість відповідного виду видобутої ко­рис­ної ко­палини (мінеральної сировини) визначається у порядку передбаченому п.п. ункту 263.6.1 п. ункту 263.6 ст. атті 263 Кодексу за більшою з величин, у випадку, що ана­лі­зу­єть­ся – розрахунковою вартістю відповідного виду видобутої корисної копалини (мі­неральної сировини). До останньої категорії не належить марганцева руда, до якої застосовано лише операції з добування – „сукупність технологічних операцій з вилучення, у тому числі з покладів дна водойм, та переміщення, у тому числі тим­часове зберігання, на поверхню частини надр (гірничих порід, рудної си­ро­ви­ни тощо), що вміщує корисні копалини” (п.п. 14.1.51 п. ункту 14.1 ст. атті 14 Кодексу).

3.  <…….>:

„Добування корисної копалини (марганцевої руди) в податковому періоді від­сутнє, реалізація товарної продукції в податковому періоді відсутня, отри­ма­на попередня оплата в податковому періоді в рахунок майбутньої реа­лі­зації в наступному податковому періоді. Залишків готової продукції на складі недостатньо для відвантаження в рахунок попередньої оплати в повному обсязі.”

Питання:

„1. Яким чином визначити дохід від реалізації в податковому періоді, з урахуванням попередньої оплати, що надійшла ?

2. Яким чином така попередня оплата буде приймати участь при визначенні доходу від реалізації в наступному податковому періоді ?”

У п.п. ункту 263.6.2 п. ункту 263.6 ст. атті 263 Кодексу визначено, що:

„Суми попередньої оплати вартості обсягу (кількості) відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), що надійшли до мо­мен­ту фактичного виконання господарських зобов’язань (фактичної поставки) або до моменту настання строку виконання господарських зобов’язань (поставки) за відповідним договором, включаються до суми доходу для обчислення вар­тос­ті одиниці відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної си­ро­вини) у податковому (звітному) періоді, якщо такі господарські зобов’язання (поставки) виконані або мали бути виконаними за відповідним договором”.

В част. иною 5 ст. атті 180 Господарського кодексу України до істотних умов гос­по­дарського договору віднесено встановлення ціни на предмет договору (то­вар).

Таким чином, в періодах виконання господарських зобов’язань з по­ста­чан­ня видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) до доходу вклю­ча­єть­ся частина попередньої оплати у розмірі пропорційному виконаним гос­по­дарсь­ким зобов’язанням та ціною за господарським договором.

4.  <…….>:

„На нашому підприємстві до прямих витрат, які відносяться до гос­по­дар­ської діяльності з видобування корисних копалин належать витрати в ка­р’є­рах та фабриках, крім того існують допоміжні цехи, які обслуговують ос­нов­ні цехи (кар’єри та фабрики).”

Питання:

„1. Відносяться витрати допоміжних цехів до витрат господарської ді­яль­ності з  видобування корисних копалин ?

2. Зобов’язано підприємство включати витрати допоміжних цехів від­по­від­но до п.п. 263.6.4 (п.п. „б”-„г”) в розрахунок вартості видобутих корисних ко­палин ?”

У п. п. „б”-„г” п. п. ункту 263.6.5 п. ункту 263.6 ст. атті 263 Кодексу визначено, що :

„У разі обчислення вартості відповідного виду видобутої корисної копалини (мі­неральної сировини) за розрахунковою вартістю до витрат платника за по­дат­ко­вий (звітний) період включаються:

< … >

б) витрати з оплати праці, що належать до витрат згідно з розділом III цього Кодексу, крім витрат з оплати праці працівників, які не зайняті в господарській діяльності з видобування відповідного виду видобутої корисної копалини (мі­не­раль­ної сировини);

в) витрати з ремонту основних засобів, що належать до складу витрат згідно з розділом III цього Кодексу, крім витрат на ремонт основних засобів, не по­в’я­за­них технічно та технологічно з господарською діяльністю з видобування від­по­від­но­го виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини);

г) інші витрати, що належать до складу витрат, у тому числі витрати, роз­по­ді­лені згідно з принципами облікової політики платника, понесені ним в періоди, ко­ли господарська діяльність з видобування корисних копалин не провадилась у зв’яз­ку із сезонними умовами провадження видобувних робіт згідно з розділом III цьо­го Кодексу, крім витрат, не пов’язаних з господарською діяльністю з ви­до­бу­ван­ня відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) …”

У листі ПАТ зазначено, що допоміжні структурні підрозділи виконують ро­боти, що спрямовані на функціонування основних структурних підрозділів, які безпосередньо виконують технологічні операції з добування та первинної пе­реробки. Крім того, у разі відсутності структурних підрозділів, роботи яких спря­мовані на функціонування структурних підрозділів, ПАТ мав би витрати спря­мовані на придбання товарів та послуг для забезпечення технологічних процесів з видобування у інших суб’єктів господарювання.

Таки чином, витрати допоміжних цехів відносяться до витрат гос­по­дар­сь­кої діяльності гірничодобувного підприємства в частині, що споживається під­приємством.

5.  <…….>:

„Підприємство здійснює первинну переробку марганцевого концентрату з шламів марганцевої руди, як повторного збагачення.”

Питання:

„1. Буде вважатися такий концентрат (валовий або товарний) об’єктом оподаткування ?

2. Буде такий концентрат (валовий або товарний) новим видом товарної продукції та підпадати під визначення п. п. 263.6.7 ?”

У п. „б” п.п. ункту 263.2.2 п. ункту 263.2 ст. атті 263 Кодексу визначено, що:

„До об’єкта оподаткування належать:

< … >

б) обсяг корисної копалини (мінеральної сировини), видобутої (вилученої) з відходів (втрат, хвостів тощо) гірничодобувного виробництва …”.

Таким чином, марганцевий концентрат, що виготовлений із шламів (хвостів) слід вважати об’єктом оподаткування. При цьому, якщо концентрат, що виготовлений із вказаної сировини, за регламентованими якісними характеристиками відповідає коенцентрату, що видобутий з сировини, яка визначена у п. „а” п.п. ункту 263.2.2 п. ункту 263.2 ст. атті 263 Кодексу, то такий концентрат не вважається новим видом видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) і на нього не поширюються норми п.п. 263.6.7 п. 263.6 ст. 263 Кодексу.

6.  <…….>:

Питання:

„Що визначається під словом „сировина” у визначені обсягу видобутих корисних копалин п. п. 14.1.128 ?”.

Гірничодобувні підприємства виробляють також і корисні копалини, що про­йшли термічну агломерацію, наприклад, залізорудні окатиші. За таких умов до „си­ро­вини” гірничодобувні підприємства відносять продукцію незавершеного (з точки зо­ру терміну агломерованої продукції) виробництва, зокрема, залізорудний кон­цент­рат.

Крім того, підприємства виробництва будівельних матеріалів зачасту від­но­сять до „сировини” видобуті корисні копалини власного видобування, що при­значені для власного споживання, наприклад, щебінь для виробництва за­лізобетонних конструкцій, або вапняки для виробництва цементу.

Таким чином, сировиною вважаються видобуті корисні копалини у тих випадках, коли така продукція є сировиною для іншої продукції гір­ни­чо­до­був­но­го підприємства.