Лист ДФС від 02.12.2016 № 26135/6/99-99-15-02-02-15

Державна фіскальна служба України розглянула лист щодо визнання страхового резерву немонетарною статтею та відображення у податковому обліку перерахунку курсової різниці по сформованому страховому резерву (в умовах дії Кодексу до 01.01.2015) та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс) повідомляє.

Відповідно до п.п. 153.1.3 п. 153.1 ст. 153 Кодексу, у редакції, чинній до 01.01.2015 визначення курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

При цьому прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (від'ємне значення курсових різниць) ураховується у складі витрат платника податку.

Статтею 99 Конституції України визначено, що грошовою одиницею України є гривня.

Згідно ст. 524 Цивільного кодексу України зобов'язання має бути виражене у грошовій одиниці України – гривні.

Якщо у зобов'язанні визначено грошовий еквівалент в іноземній валюті, сума, що підлягає сплаті у гривнях, визначається за офіційним курсом відповідної валюти на день платежу, якщо інший порядок її визначення не встановлений договором або законом чи іншим нормативно-правовим актом (ст. 533 Цивільного кодексу України).

Відповідно до п. 4 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів» (далі – П(С)БО 21), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 10 серпня 2000 року № 193 іноземна валюта – валюта інша, ніж валюта звітності.

Валюта звітності – грошова одиниця України.

Курсова різниця – різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах.

Монетарні статті – статті балансу про грошові кошти, а також про такі активи й зобов'язання, які будуть отримані або сплачені у фіксованій (або визначеній) сумі грошей або їх еквівалентів.

Немонетарні статті – статті інші, ніж монетарні статті балансу.

Операція в іноземній валюті – господарська операція, вартість якої визначена в іноземній валюті або яка потребує розрахунків в іноземній валюті.

Згідно п. 5 П(С)БО 21 операції в іноземній валюті під час первісного визнання відображаються у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на початок дня, дати здійснення операції (дати визнання активів, зобов'язань, власного капіталу, доходів і витрат). Підприємство може операції з безготівкових розрахунків в іноземній валюті відображати у валюті звітності у сумі, визначеній у документах банку, з урахуванням особливостей застосування банком валютного курсу на дату здійснення операції, у разі якщо це не суперечить вимогам податкового і митного законодавства в частині застосування валютного курсу.

Відповідно до п. 7 П(С)БО 21 на кожну дату балансу:

а) монетарні статті в іноземній валюті відображаються з використанням валютного курсу на кінець дня дати балансу;

б) немонетарні статті, які відображені за історичною собівартістю і зарахування яких до балансу пов'язано з операцією в іноземній валюті, відображаються за валютним курсом на початок дня дати здійснення операції;

в) немонетарні статті за справедливою вартістю в іноземній валюті відображаються за валютним курсом на початок дня дати визначення цієї справедливої вартості.

Згідно п. 8 П(С)БО 21 визначення курсових різниць за монетарними статтями в іноземній валюті проводиться на дату балансу, а також на дату здійснення господарської операції в її межах або за всією статтею (відповідно до облікової політики). Для визначення курсових різниць на дату балансу застосовується валютний курс на кінець дня дати балансу. При визначенні курсових різниць на дату здійснення господарської операції застосовується валютний курс на початок дня дати здійснення операції. Підприємство може здійснити перерахунок залишків на кінець дня за монетарними статтями в іноземній валюті, за якими протягом дня здійснювались господарські операції із застосуванням валютного курсу, встановленого на кінець цього дня .

Курсові різниці від перерахунку грошових коштів в іноземній валюті та інших монетарних статей про операційну діяльність відображаються у складі інших операційних доходів (витрат).

Відповідно до п.п. 159.2.1 п. 159.2 ст. 159 Кодексу у редакції, чинній до 01.01.2015 банки та небанківські фінансові установи, крім страхових компаній, недержавних пенсійних фондів, корпоративних інвестиційних фондів та адміністраторів недержавних пенсійних фондів, формують резерви для відшкодування можливих втрат за всіма видами кредитних операцій (за винятком позабалансових, крім гарантій) коштами, розміщеними на кореспондентських рахунках в інших банках, придбаними цінними паперами (у тому числі іпотечними сертифікатами з фіксованою дохідністю), іншими активними банківськими операціями згідно із законодавством, включаючи нараховані за всіма цими операціями проценти та комісії (далі – страховий резерв).

Таким чином, страховий резерв – це розрахунковий показник, який визначається за методикою Національного банку України. Даний показник розраховується, виходячи з суми заборгованості за фінансовим кредитом, забезпечення за кредитом та фінансового стану позичальника та визначає можливий ризик неповернення кредиту (або його частини) позичальником, тобто розрахункову суму можливих втрат банку. Страховий резерв не є грошовими коштами, які можуть бути сплачені чи отримані банком у грошовій формі.

Виходячи з викладеного вище, перерахунок курсової різниці по сформованому страховому резерву не враховується при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток ( в умовах дії Кодексу до 01.01.2015).