Лист ДФС від 02.02.2016 № 2049/6/99-99-19-03-02-15

Про розгляд листа

Державна фіскальна служба України розглянула лист платника податку щодо порядку складання податкової накладної  на суму перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання  та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс),  повідомляє.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 Кодексу в редакції, яка діяла до 01.01.2016, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому, зокрема, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості.

Особливості складання податкової накладної  на суму перевищення собівартості поставлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання роз’яснено листом ДФС від 07.04.2015 № 12082/7/99-99-19-03-02-17, який надіслано головним управлінням ДФС в областях, м. Києві, Міжрегіональному головному управлінню ДФС – Центральному офісу з обслуговування великих платників та розміщено на офіційному веб-порталі ДФС у рубриці «Електронне адміністрування ПДВ» за адресою: www.sfs.gov.ua.

Зокрема, у листі роз’яснено, що відповідно до пункту 201.4 статті 201 Кодексу податкова накладна складається у день виникнення податкових зобов'язань продавця.

Датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг згідно з пунктом 187.1 статті 187 Кодексу  вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Враховуючи викладене, якщо „першою подією” є попередня оплата за товар, який ще не виготовлено, то на дату отримання такої попередньої оплати постачальник – платник ПДВ повинен визначити податкові зобов’язання з ПДВ виходячи з договірної вартості такого товару, скласти податкову накладну та зареєструвати її в ЄРПН.

Якщо при оприбуткуванні на баланс підприємства/установи власно виготовленого товару його виробнича собівартість перевищить договірну вартість (з якої були визначені податкові зобов’язання на дату отримання передоплати та, відповідно, складена податкова накладна), то на дату його оприбуткування на баланс платник податку повинен скласти другу податкову накладну виходячи з різниці між виробничою собівартістю та договірною вартістю такого товару. У податковій накладній, яка складена на різницю між виробничою собівартістю та договірною вартістю, у верхній лівій частині робиться відповідна помітка „Х” та зазначається тип причини "17" – складена на суму перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання. Така податкова накладна підлягає обов’язковій реєстрації в ЄРПН.

Якщо першою подією при постачанні власно виготовленого товару буде відвантаження такого товару, і його виробнича собівартість перевищить договірну вартість, то на дату відвантаження платник податку повинен скласти дві податкові накладні: одну – виходячи з договірної вартості товару, а другу на різницю між виробничою собівартістю та договірною вартістю з типом причини "17" – складена на суму перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання.

У випадку, викладеному у листі підприємства, за операцією з реалізації продукції було складено дві податкові накладні: перша – у вересні 2015 року за фактом часткової попередньої оплати, друга – у жовтні 2015 року на дату відвантаження продукції на різницю між договірною вартістю продукції і отриманою попередньою оплатою. В подальшому собівартість поставленої продукції виявилася вищою від фактичної ціни її постачання.

У цьому випадку на дату розрахунку фактичної собівартості поставленої продукції платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну на суму перевищення фактичної собівартості над вартістю постачання такої продукції з типом причини "17", зареєструвати її в ЄРПН та збільшити податкові зобов’язання на зазначену суму. При цьому у графі 3 "Номенклатура товарів/послуг продавця" цієї податкової накладної необхідно зазначити "перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг, указаних у податкових накладних № … (вказати номери обох податкових накладних, складених за операцією з реалізації такої продукції)". 

Водночас повідомляємо,  що Законом України від 24 грудня 2015 року № 909-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році" внесено зміни до пункту 188.1 статті 188 Кодексу, згідно з якими база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін. Такі зміни набули чинності 01.01.2016.

Голова                                                                                                 Р.М. Насіров