Державна фіскальна служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула листи щодо практичного застосування норм податкового законодавства і в межах компетенції повідомляє.
Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом ІV Кодексу, відповідно до п. 162.1 ст. 162 якого платником податку на доходи фізичних осіб є фізична особа – резидент (нерезидент), яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні, що є об’єктом оподаткування і включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу такого платника (ст. 163 Кодексу).
Визначення резидентського статусу фізичної особи встановлено п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу.
Згідно з п.п. 164.2.5 п. 164.2 ст. 164 Кодексу до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід від надання майна в лізинг, оренду або суборенду (строкове володіння та/або користування), визначений у порядку, встановленому п. 170.1 ст. 170 Кодексу.
Порядок оподаткування доходів фізичної особи від надання нерухомості в оренду (суборенду) визначено п. 170.1 ст. 170 Кодексу, відповідно до п.п. 170.1.2 якого податковим агентом платника податку – орендодавця під час нарахування доходу від надання в оренду об’єктів нерухомості, інших, ніж зазначені в п.п. 170.1.1 п. 170.1 ст. 170 Кодексу (включаючи земельну ділянку, що знаходиться під такою нерухомістю, чи присадибну ділянку), є орендар.
Водночас згідно з п.п. 170.1.3 п. 170.1 ст. 170 Кодексу нерухомість, що належить фізичній особі – нерезиденту, надається в оренду виключно через фізичну особу – підприємця або юридичну особу – резидента (уповноважених осіб), що виконують представницькі функції такого нерезидента на підставі письмового договору та виступають його податковим агентом щодо таких доходів. Нерезидент, який порушує норми цього підпункту, вважається таким, що ухиляється від сплати податку.
Відповідно до п.п. 170.1.4 п. 170.1 ст. 170 Кодексу доходи, зазначені, зокрема, у підпунктах 170.1.2 - 170.1.3 п. 170.1 ст. 170 Кодексу, оподатковуються податковим агентом під час їх нарахування (виплати) за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 Кодексу.
Крім того, відповідно до ст. 3 Кодексу чинні міжнародні договори, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування, є частиною податкового законодавства України. Якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.
Конвенція між Урядом України та Урядом Сполучених Штатів Америки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал (далі – Конвенція), яка ратифікована Верховною Радою України 26.05.1995, є чинною в українсько-американських відносинах з 05.06.2000.
Положення Конвенції застосовуються до «осіб, що є резидентами однієї чи обох Договірних Держав» (ст. 1 Конвенції) та щодо податків, одним з яких, зокрема, в Україні є «прибутковий податок з громадян України, іноземних громадян та осіб без громадянства» (ст. 2 Конвенції).
Статтею 4 Конвенції встановлено критерії щодо визначення резиденції (податкового статусу) осіб, на яких поширюються положення Конвенції, зокрема фізичних осіб.
Водночас п. 1 ст. 6 «Доходи від нерухомого майна» Конвенції передбачено, що доходи, які одержуються резидентом Договірної Держави від нерухомого майна (включаючи дохід від сільського або лісового господарства), яке міститься в другій Договірній Державі, можуть оподатковуватись у цій другій Державі.
Положення п. 1 ст. 6 «Доходи від нерухомого майна» Конвенції застосовуються до доходів, одержуваних від прямого використання, здавання в оренду або використання в будь-якій іншій формі нерухомого майна (п. 3 ст. 6 «Доходи від нерухомого майна» Конвенції).
Таким чином, якщо громадянин США, який є власником нерухомості в Україні, у контексті ст. 4 Конвенції є резидентом США, отриманий ним дохід з джерелом його походження з України у вигляді орендної плати, отриманої від резидента України, згідно зі ст. 6 Конвенції оподатковується за правилами, встановленими відповідними положеннями розділу IV Кодексу щодо оподаткування доходів фізичних осіб – нерезидентів.
Разом з тим, якщо стороною договору оренди є фізична особа – підприємець, то дохід у вигляді орендних платежів оподатковується відповідно до норм ст. 177 розділу IV Кодексу або глави І розділу XIV Кодексу залежно від обраної системи оподаткування.
Зауважуємо, що з метою уникнення неоднозначного тлумачення норм податкового законодавства у частині оподаткування доходів фізичних осіб необхідне детальне вивчення документів (матеріалів), які стосуються цього питання, зокрема договору оренди тощо.
Перший заступник Голови С.В. Білан