Про розгляд звернення
Державна фіскальна служба України відповідно до ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс) розглянула звернення ТОВ СП «ХХХХ» (далі – Товариство) щодо питань реєстрації Товариства платником акцизного податку та визначення об’єкта оподаткування акцизним податком з операцій передачі Товариством на утилізацію непридатного для використання пального та відпрацьованих масел та мастил і з конкретних питань, наведених у зверненні, надає такі відповіді.
Щодо віднесення відпрацьованих нафтопродуктів до підакцизних товарів
Статтею 213 Кодексу визначено перелік операцій з підакцизними товарами, які є об’єктами оподаткування акцизним податком, зокрема до таких операцій належать операції з реалізації вироблених в Україні підакцизних товарів, ввезення підакцизних товарів (продукції) на митну територію України, реалізації будь-яких обсягів пального понад обсяги, що отримані від інших платників акцизного податку, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних.
Підакцизні товари (продукція) – товари за кодами згідно з УКТ ЗЕД, на які Кодексом встановлено ставки акцизного податку (п.п 14.1.145 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).
Перелік підакцизних товарів та ставки, за якими обчислюється акцизний податок при справлянні податку з цих товарів, визначено п. 215.3 ст. 215 Кодексу, зокрема п.п. 215.3.4 п. 215.3 ст. 215 Кодексу встановлено перелік підакцизних товарів, віднесених до пального.
Пальне – нафтопродукти, скраплений газ, паливо моторне альтернативне, паливо моторне сумішеве, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, інші товари, зазначені у п.п. 215.3.4 п. 215.3 ст. 215 Кодексу (п.п. 14.1.141 1 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).
Для класифікації товарів в Україні використовується Українська класифікація зовнішньоекономічної діяльності (далі – УКТ ЗЕД), що є товарною номенклатурою Митного тарифу України і встановлюється Законом України «Про Митний тариф України». Міжнародною основою УКТ ЗЕД є Гармонізована система опису та кодування товарів Всесвітньої митної організації (далі – ГС).
З 01.01.2014 для класифікації товарів в Україні використовується УКТ ЗЕД, що встановлена Законом України від 19 вересня 2013 року № 584-VII «Про Митний тариф України». Міжнародною основою цієї класифікації є ГС версії 2012 року.
З метою забезпечення єдиного тлумачення і застосування УКТ ЗЕД в Україні запроваджено Пояснення до УКТ ЗЕД, побудовані на основі Пояснень до ГС версії 2012 та Комбінованої номенклатури Європейського Союзу і затверджені наказом Державної фіскальної служби України від 09.06.2015 № 401.
Згідно з наданою у зазначеному зверненні інформації заявником на митній території України планується передача іншому суб’єкту господарювання непридатного для використання пального, відпрацьованих масел та мастил з метою їх подальшої утилізації. Непридатне для використання пальне утворюється внаслідок зачистки резервуарів, у яких воно зберігається.
Відпрацьовані нафтопродукти включаються до товарної позиції 2710, яка має найменування «Нафта або нафтопродукти, одержанi з бiтумiнозних порід (мiнералiв), крiм сирих; продукти, в іншому місці незазначені, з вмiстом 70 мас.% або бiльше нафти чи нафтопродуктiв, одержаних з бiтумiнозних порід (мiнералiв), причому цi нафтопродукти є основними складовими частинами продуктів; відпрацьовані нафтопродукти».
У примітці 2 до товарної групи 27 визначено, що у товарній позиції 2710 термін «нафта або нафтопродукти, одержані з бітумінозних порід (мінералів)» означає не тільки нафту та нафтопродукти, одержані з бітумінозних порід, але і аналогічні продукти, а також продукти, що містять, головним чином, змішані ненасичені вуглеводні. Ці продукти можуть бути одержані будь-яким способом за умови, що маса неароматичних складових частин перевищує масу ароматичних.
У товарній позиції 2710 термін «відпрацьовані нафтопродукти» означає відходи, що містять переважно нафту або нафтопродукти, одержані з бітумінозних порід (описані в примітці 2 до цієї групи), змішані або незмішані з водою. До них включаються:
(а) нафтопродукти, непридатні для подальшого використання як первинні продукти (наприклад, відпрацьовані мастила, гідравлічні та трансформаторні масла);
(b) нафтопродукти, що існують у вигляді шламу з баків – сховищ нафтопродуктів і містять переважно нафтопродукти з присадками високої концентрації (наприклад, хімічних речовин) і використовуються у виробництві первинних продуктів; та
(c) нафтопродукти у вигляді водних емульсій чи сумішей з водою, що утворюються, наприклад, у результаті витоку нафтопродуктів або в процесі промивання бака – сховища нафтопродуктів, а також використані мастильно-охолоджувальні рідини, що застосовуються для механічної обробки.
У межах товарної позиції 2710 відпрацьовані нафтопродукти, що містять поліхлордифеніли, поліхлортрифеніли або полібромдифеніли, класифікуються за кодами 2710 91 00 00. Відпрацьовані нафтопродукти без вмісту перелічених сполук класифікуються за кодом 2710 99 00 00.
Товарна позиція 2711 має найменування «Гази нафтові та інші вуглеводнi в газоподiбному станi». Термін «відпрацьовані нафтопродукти», що тлумачиться у примітці 3 до товарної групи 27, не застосовується у найменуванні товарної позиції 2711 та текстовому описі її групувань.
Класифікація за УКТ ЗЕД продуктів, що утворились внаслідок зачищення резервуарів, у яких зберігається пальне, здійснюється на підставі інформації щодо їх хімічного складу та подальшого призначення.
Хімічний склад таких продуктів може бути визначений лише шляхом лабораторних досліджень. Походження таких продуктів має підтверджуватись суб’єктом господарювання відповідними документами.
Разом з цим відповідно до ГОСТу 21046-86 «НЕФТЕПРОДУКТЫ ОТРАБОТАННЫЕ» до відпрацьованих нафтопродуктів належать зокрема суміші нафтопродуктів, зібраних при зачищенні засобів зберігання (резервуарів).
Так, згідно з пунктом 13.19 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв’язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 № 281/171/578/155, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за № 805/15496 (далі – Інструкція № 281), нафта та нафтопродукти, зібрані під час зачищення резервуарів, трубопроводів, цистерн, нафтоналивних суден та іншого обладнання, а також ті, що використовуються як промивні рідини, інвентаризаційною комісією за актом переведення нафтопродуктів (нафти) з однієї марки до іншої (форма № 18-НП) залежно від якості переводяться до інших марок або до відпрацьованих нафтопродуктів на підставі висновків лабораторії. Нафта та нафтопродукти, які за якістю не можуть бути переведені до інших марок, у тому числі і відпрацьовані нафтопродукти, підлягають утилізації.
Звертаємо увагу, відповідно до підпункту 2 пункту 3, підпункту 3 пункту 4, пункту 30 Положення про Спеціалізовану лабораторію з питань експертизи та досліджень ДФС у новій редакції, затвердженого наказом ДФС від 14.04.2016 № 319:
основним завданням Спеціалізованої лабораторії з питань експертизи та досліджень ДФС (далі – СЛЕД ДФС), зокрема, є проведення досліджень та здійснення експертної діяльності у податковій та митній сферах;
відповідно до завдань, покладених на СЛЕД ДФС, ця установа проводить дослідження (аналізи, експертизи) проб (зразків) товарів у рамках процедур податкового, митного контролю та оформлення з метою встановлення характеристик, визначальних, зокрема для ідентифікації (визначення складу, фізичних, фізико-хімічних характеристик тощо) товарів та класифікації товарів згідно з УКТ ЗЕД;
здійснює розгляд звернень громадян та юридичних осіб з питань, пов’язаних з діяльністю СЛЕД ДФС.
З урахуванням викладеного вище пропонуємо Товариству звернутись до СЛЕД ДФС з метою отримання інформації щодо можливості та порядку надання зразків (проб) зазначених відходів до СЛЕД ДФС з метою визначення їх хімічного складу та класифікації згідно з УКТ ЗЕД.
Щодо обов’язку Товариства реєструватися платником акцизного податку та визначення об’єкта оподаткування
Підпунктом 212.3.4 п. 212.3 ст. 212 Кодексу встановлено, що особи, які здійснюють реалізацію пального, підлягають обов’язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб, місцем проживання фізичних осіб – підприємців, до початку здійснення реалізації пального.
Абзацом другим п.п. 14.1.212. п. 14.1 ст. 14 Кодексу визначено, що реалізація пального для цілей розділу VI Кодексу – це, зокрема, будь-які операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів купівлі-продажу, міни, поставки, дарування, комісії, доручення (у тому числі передача на комісійну/довірчу реалізацію), поруки, інших господарських та цивільно-правових договорів або за рішенням суду, іншого компетентного державного органу чи органу місцевого самоврядування за плату (компенсацію) або без такої, які передбачають перехід права власності або права розпорядження, а також передачу (відпуск, відвантаження) пального на підставі договорів про виробництво із сировини замовника.
Отже, у разі якщо Товариство планує здійснювати операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального іншим особам, чи будь-які інші операції з пальним на митній території України, які визначені в абзаці другому п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, то до початку здійснення таких операцій воно повинно зареєструватися платником акцизного податку з реалізації пального.
У цьому випадку відповідно до п.п. 213.1.12 п. 213.1 ст. 213 Кодексу об’єкт оподаткування акцизним податком виникатиме у Товариства тільки у разі, якщо обсяги витраченого (реалізованого) Товариством пального перевищуватимуть обсяги отриманого пального від інших суб’єктів господарювання, за які сплачено акцизний податок.
Щодо віднесення до об’єкта оподаткуванння акцизним податком господарських операцій з продажу (поставки) відпрацьованих масел та мастил за кодом згідно з УКТЗЕД 2710910000 та 2710990000
З огляду на зазначене вище перелік підакцизних товарів та ставки, за якими обчислюється акцизний податок при справлянні податку з цих товарів, визначено п. 215.3 ст. 215 Кодексу, зокрема п.п. 215.3.4 п. 215.3 ст. 215 Кодексу встановлено перелік підакцизних товарів, віднесених до пального.
Відпрацьовані масла та мастила за кодами 2710910000 та 2710990000 згідно з УКТЗЕД відповідно до норм Кодексу невключені до переліку підакцизних товарів. Отже, операції з реалізації відпрацьованих масел і мастил не є об’єктом оподаткування акцизним податком.
Щодо обчислення бази оподаткування акцизним податком
Зазначаємо, при виникненні об’єкта оподаткування акцизним податком, у разі обчислення податку із застосуванням специфічних ставок з підакцизних товарів (продукції) базою оподаткування є їх величина, визначена в одиницях виміру ваги, об’єму, кількості товару (продукції), або в інших натуральних показниках (п. 214.4 ст. 214 Кодексу).
Щодо нормативів втрат палива, зауважуємо, що пунктом 13.13 Інструкції № 281, зокрема, визначено, що норми природних втрат нафтопродуктів (нафти) затверджено постановою Держпостачу СРСР від 26.03.1986 № 40 «Об утверждении норм естественной убыли нефтепродуктов при приеме, хранении, отпуске и транспортировании».
Разом з цим повідомляємо, що зазначене питання не відноситься до компетенції ДФС. Більш детальну інформацію із зазначеного питання Товариство може отримати від Міністерства палива та енергетики України.
Голова Р.М. Насіров