Державна фіскальна служба України розглянула лист Товариства з обмеженою відповідальністю (далі – Товариство) від 11.12.2015 №11/12 щодо визначення бази оподаткування акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів за умови здійснення торгівлі за договором комісії, а також щодо дати виникнення податкових зобов'язань з ПДВ у комісіонера, і повідомляє таке.
Щодо визначення бази оподаткування акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів.
Статтею 1011 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ) передбачено, що за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов'язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента.
Об'єктом оподаткування акцизним податком є, зокрема, операції з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (п.п. 213.1.9 п. 213.1 ст. 213 Податкового кодексу України (далі – Кодекс)).
Відповідно до п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Кодексу реалізація підакцизних товарів (продукції) – це будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатне відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
Згідно з п.п. 212.1.11 п. 212.1 ст. 212 Кодексу платником акцизного податку з роздрібних продажів підакцизних товарів є особа - суб’єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів.
Датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", для безготівкових розрахунків – дата оформлення розрахункового документа на суму проведеної операції, який підтверджує факт продажу, відвантаження, фізичного відпуску товару, а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, – дата надходження оплати за проданий товар (п. 216.9 ст.216 Кодексу).
Таким чином, платником податку з роздрібних продажів підакцизних товарів є комісіонер, тобто особа, яка від свого імені здійснює реалізацію підакцизних товарів кінцевому споживачеві через торговельну мережу.
При цьому дата здійснення розрахункової операції є датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації об'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів згідно з п. 216.9 ст. 216 Кодексу.
Відповідно до п.п. 214.1.4 п. 214.1 ст. 214 Кодексу базою оподаткування є вартість (з податком на додану вартість та без урахування акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів) підакцизних товарів, що реалізовані суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
Таким чином, сума податкового зобов’язання з акцизного податку з реалізації комісіонером у роздрібній торговельній мережі підакцизних товарів (ПЗа) становитиме:
ПЗа = ФРЦ: 105х 5, де
ФРЦ – фактична роздрібна ціна (ціна у фіскальному чеку з ПДВ), за якою комісіонер реалізує підакцизні товари.
Сума податкового зобов’язання з податку на додану вартість (ПЗпдв) складатиме:
ПЗпдв = (ФРЦ – Пза): 120 х 20
При цьому комітент повинен виплатити комісіонерові плату (комісійну винагороду) в розмірі та порядку, встановлених у договорі комісії (ст. 1013 ЦКУ).
Отже, якщо відповідно до умов договору комісії комісійна винагорода включатиметься до ціни реалізації підакцизного товару (тобто до ціни продажу товару у фіскальному чеку, який реалізує комісіонер), то відповідно така комісійна винагорода входитиме до бази оподаткування акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів і обкладатиметься 5 відс. акцизним податком.
Крім комісійної винагороди, відповідно до звернення, комітентом додатково від покупця буде утримуватись за чек комісія за перших сто гривень покупки – 2.90 грн. та 0,75 грн. – за наступних сто гривень покупки.
Якщо така комісія входитиме до фактичної ціни реалізації товару (ціни у фіскальному чеку з ПДВ), то вона обкладатиметься 5 відс. акцизним податком з роздрібного продажу.
Щодо дати виникнення податкових зобов'язань з ПДВ у комісіонера.
Відповідно до п. 185.1 ст. 185 Кодексу об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку, зокрема, з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 Кодексу.
Згідно зі статтею 1011 ЦКУ за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов'язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента.
Комітент повинен виплатити комісіонерові плату (комісійну винагороду) в розмірі та порядку, встановлених у договорі комісії (ст. 1013 ЦКУ).
Отже, послуги комісіонера, які надаються у межах виконання договору комісії, є об’єктом оподаткування ПДВ та оподатковуються податком у загальновстановленому порядку за ставкою 20 відсотків.
При цьому, відповідно до п. 189.4 ст. 189 Кодексу базою оподаткування для товарів/послуг, що передаються/отримуються у межах договорів комісії (консигнації), поруки, довірчого управління, є вартість постачання цих товарів, визначена у порядку, встановленому ст. 188 Кодексу.
Дата збільшення податкових зобов'язань та податкового кредиту платників податку, що здійснюють постачання/отримання товарів/послуг у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів та без права власності на такі товари/послуги, визначається за правилами, встановленими статтями 187 і 198 Кодексу.
Датою виникнення податкових зобов'язань із постачання товарів/послуг згідно з п. 187.1 ст. 187 Кодексу вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Враховуючи викладене, у комісіонера на дату першої з подій, визначених п. 187.1 ст. 187 Кодексу, виникають податкові зобов’язання з ПДВ:
з операції з реалізації товару, переданого йому на реалізацію комітентом в межах договору комісії, виходячи з бази оподаткування, визначеної п. 189.4 ст.189 Кодексу;
з послуг комісії, наданих комітенту в межах договору комісії, виходячи з бази оподаткування, визначеної ст. 188 Кодексу.
Голова Р.М. Насіров